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Le operazioni di commercio elettronico hanno inizio con la scelta, da parte del cliente, dei beni ovvero dei servizi offerti nel “sito/vetrina” del fornitore. Effettuata la scelta, il cliente invia l’ordine al fornitore e contestualmente provvede al pagamento direttamente on-line alla banca del venditore. Una volta ricevuto l’ordine e il pagamento, il venditore provvede a spedire al cliente attraverso i mezzi tradizionali, posta o corriere espresso, ovvero attraverso i mezzi elettronici, il bene o il servizio ordinato.
Dal sito tramite cui il cliente procede all’acquisto del bene virtuale si deve essere in grado, attraverso una serie di domande e di test, di identificare, sotto il profilo fiscale e commerciale, il potenziale cliente. Importante è l’individuazione del luogo in cui il cliente vuole effettuare la transazione e, per i beni materiali, il luogo i cui vuole che avvenga la consegna. Dalle informazioni ottenute si potrà inquadrare correttamente la tipologia di transazione posta in essere ed individuare la disciplina fiscale applicabile: per i beni materiali occorre distinguere le cessioni che avvengono all’interno della UE da quelle extraUE; per i beni virtuali occorre individuare la corretta applicazione delle norme contenute negli artt. 7 e ss. del decreto Iva.
Poiché grazie al commercio elettronico la consegna fisica del bene non è sempre necessaria, in quanto i giornali, i software, la musica e i video ad esempio, che un tempo erano forniti solamente dai negozi, possono essere forniti ora invia elettronica, la distinzione fra beni e servizi assume una prospettiva differente. Infatti, nel commercio elettronico diretto, ovvero nelle operazioni di commercio elettronico che avvengono completamente on-line, dall’ordine sino all’ottenimento del bene, l’operazione di cessione di beni si qualifica ai fini Iva come prestazione di servizio, determinando una serie di conseguenze sia riguardo al momento di effettuazione dell’operazione, che riguardo all’applicazione delle norme sulla territorialità dell’imposta. Tuttavia, data questa assunzione, se nelle transazioni di commercio elettronico non è difficile determinare il presupposto oggettivo del tributo – cessione di beni o prestazione di servizi – non è altrettanto semplice individuare il c.d. presupposto territoriale. Con riferimento alle prestazioni di servizi realizzate fra soggetti passivi di imposta, il presupposto territoriale ha come riferimento il luogo di stabilimento del committente (e non più il luogo di stabilimento del prestatore, come era previsto in precedenza come regola generale, seppur seguita da una serie di deroghe che da regola generale era divenuta una “regola residuale”). Nei rapporti Business to Business (B2B) la prima conseguenza di una simile impostazione è che ogni volta che il committente di un certo servizio non è residente in Italia, la prestazione risulta fuori campo Iva, senza che assuma rilevanza il luogo di utilizzo della prestazione. Ciò in quanto il presupposto territoriale è legato esclusivamente all’elemento soggettivo della nazionalità del committente.
Al contrario, qualora il committente del servizio è un soggetto Iva nazionale, il servizio stesso si considera territorialmente rilevante in Italia e deve essere assoggettato ad Iva. Pertanto, nel caso di un operatore nazionale che richiede, ad esempio, la creazione di un sito web ad un soggetto comunitario, identificato ai fini Iva in un altro Stato membro, l’operazione si considera effettuata nel territorio dello Stato e l’acquirente nazionale riceve dal prestatore comunitario una fattura senza Iva. Successivamente, in applicazione del meccanismo del c.d. reverse charge, il committente nazionale deve applicare l’Iva italiana, utilizzando l’aliquota ordinaria del 22 per cento, integrando la fattura ricevuta e liquidando la relativa imposta.
Detta fattura deve essere registrata sia nel registro degli acquisti che nel registro delle fatture emesse, mentre non è più obbligatorio presentare il modello Intrastat (INTRA2) per i servizi ricevuti.
Quanto, invece, ai rapporti intrattenuti con i privati, l’art. 7-septies del decreto Iva prevede che non si considerano effettuate nel territorio dello Stato le prestazioni di servizi per via elettronica, quando rese a committenti non soggetti passivi Iva, domiciliati e residenti fuori della Comunità. Resta quindi confermato il principio guida del luogo del prestatore, derogato in caso di destinatario extracomunitario.
Sono, pertanto, territorialmente rilevanti in Italia i servizi resi da soggetto UE o extraUE a committente nazionale, nel caso del B2B, ovvero i servizi resi a committente UE o extraUE da un soggetto italiano, nel B2C.
Ripresa
Un regime particolare è previsto per i soggetti extracomunitari, non stabili nella UE, che prestano servizi mediante mezzi elettronici a consumatori finali residenti o domiciliati all’interno della Comunità (operazione B2C). Dette operazioni, infatti, devono essere assoggettate ad imposta all’interno della UE. A tal fine l’operatore extracomunitario deve assumere una sua posizione Iva in uno Stato membro per poter assoggettare ad Iva la transazione (c.d. regola del One Shop Stop – Sportello Unico). In linea di massima, la posizione Iva viene richiesta nel Paese in cui si realizza la prima operazione B2C tassabile (c.d. Stato membro di identificazione). L’operatore non residente, quindi, ha solo una amministrazione fiscale cui far riferimento cui presentare le proprie dichiarazioni e versare le imposte.
Nel momento in cui i prestatori extracomunitari pongono in essere delle transazioni con committenti privati residenti nel territorio dell’Unione, devono emettere delle fatture soggette ad Iva con l’aliquota prevista dallo Stato membro in cui ha sede il consumatore. L’aliquota applicata deve essere, indipendentemente dalla natura e dallo scopo delle operazioni realizzate, sempre e comunque quella ordinaria. Come conseguenza di ciò, alle transazioni on-line non può essere applicata l’aliquota ridotta, diversamente da quanto accade per le operazioni di commercio tradizionale. Tale discriminazione è giustificata dal fatto che essa deriva dalla natura giuridica della transazione che costituisce, indipendentemente dall’oggetto, una prestazione di servizio di elaborazione dati. Nella pratica, quindi, se il prestatore è un soggetto americano identificatosi in Germania, lo stesso emetterà: fatture con Iva italiana (22%) se effettua una transazione con un committente italiano; fatture con Iva tedesca (19%) se la transazione è effettuata con un operatore residente in Germania; ecc. Successivamente, detta imposta deve essere versata direttamente nello Stato di identificazione (la Germania nel caso di specie).
Ai fornitori non comunitari si applicano gli obblighi amministrativi previsti per gli operatori comunitari, con alcune semplificazioni. I soggetti extracomunitari, ad esempio, sono dispensati dagli obblighi di fatturazione, registrazione, liquidazione e dichiarazione annuale. La liquidazione dell’imposta avviene trimestralmente e l’operatore deve distinguere per ciascuno Stato membro l’ammontare delle operazioni e l’imposta applicata. Inoltre, l’imposta è assolta contestualmente alla dichiarazione inerente, che deve essere presentata nel termine tassativo del giorno 20 del mese successivo al trimestre di riferimento, presso lo Stato di identificazione, indipendentemente dal fatto che siano state effettuate o meno transazioni on-line tassabili, nel periodo di riferimento.
I versamenti dovranno essere effettuati in euro, a meno che lo Stato di identificazione, non avendo ancora adottato l’euro, pretenda un’altra valuta. In questo caso, gli operatori che hanno effettuato nel periodo di riferimento delle transazioni in euro provvederanno ad effettuare il cambio, con riferimento all’ultimo giorno del trimestre dichiarato.
Con questo meccanismo è stata creata una vera e propria stanza di compensazione tra gli Stati membri dell’Unione, quale inizio di una vera e propria cooperazione fra gli Stati, peraltro integrata dal 1° gennaio 2015, anche con le operazioni B2C effettuate in modalità esclusivamente elettronica relative ai servizi di telecomunicazione, teleradiodiffusione e ai servizi forniti per via elettronica.
