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Nei progetti d'investimento finanziati dal Pnrr (a "costi reali"), l'importo dell'Iva non è incluso nella quantificazione dei costi degli interventi trasmessa dallo Stato Italiano alla Commissione Europea, mediante la stima dei costi totali del Piano (circolare Mef-Rgs 21/2021). L'importo dell'Iva è rendicontabile a livello di progetto se e nei limiti in cui possa ritenersi ammissibile dalla normativa nazionale e comunitaria di riferimento vigente (articolo 15, comma 1, del Dpr 22/2018 per i fondi SIE 2014-2020) per cui dovrà quindi essere puntualmente tracciato per ogni progetto nei relativi sistemi informativi.
Nel presupposto che i fondi da Pnrr per i soggetti attuatori costituiscano oggettivamente proventi irrilevanti Iva ai sensi dell'articolo 2, comma 3, lettera a) del Dpr 633/1972, la loro utilizzazione negli acquisti:
- da parte degli enti non commerciali (pubblici o privati) o di enti del terzo settore non commerciale, nella propria sfera istituzionale, avviene fuori dalla soggettività passiva Iva (articolo 4 Dpr 633/1972) per cui l'Iva è indetraibile ed è un costo rendicontabile;
- da parte delle imprese, enti commerciali o non commerciali (in attività d'impresa), per la detrazione dell'Iva sugli acquisti genera limitazioni che impattano anche sull'ammissibilità del costo rendicontabile.
Per il soggetto destinato dei contributi pubblici, il diritto a detrazione dell'Iva assolta sugli acquisti di beni e servizi "finanziati" dai contributi fuori campo Iva, è soggetto alle regole di carattere generale di cui agli artt. 19 e seguenti del Dpr 633/1972 (circolare 20/E/2015, paragrafo 2). Quindi deve trattarsi di acquisti di beni e servizi inerenti alla specifica attività economica esercitata da verificarsi in relazione alle operazioni attive realizzate a valle e al regime Iva delle stesse: deve trattarsi cioè di operazioni imponibili o assimilate. Diversamente l'Iva è indetraibile come quando l'acquisto è afferente alla realizzazione di operazioni esenti o comunque non soggette all'imposta.
La detrazione Iva compete proporzionalmente in base al criterio oggettivo di ripartizione, in caso di utilizzo promiscuo per realizzare, nello stesso periodo d'imposta, sia operazioni fuori campo Iva, sia operazioni imponibili (circolare 20/E/2015). Se le risorse vengono impiegate nella realizzazione di attività o opere che portano direttamente all'effettuazione delle operazioni attive imponibili connesse al finanziamento, l'Iva sarà ordinariamente detraibile sulla base dei principi del sistema della detrazione (conferma la risposta a interpello 168/2019) e ovviamente non potrà essere oggetto di rendicontazione come costo ammissibile.
ENC e ETS
Per acquisti promiscui la detrazione è limitata alla parte dell'operazione che si riferisce allo svolgimento dell'attività d'impresa e la detrazione avviene in base all'articolo 19-ter e 19, comma 4, del Dpr 633/1972. L'imposta non è detraibile per la parte imputabile all'attività istituzionale da individuare secondo criteri oggettivi. La prassi afferma che, ove non sia possibile utilizzare un criterio di individuazione quantitativo o qualitativo, il criterio oggettivo si può tradurre in una misura percentuale. La parte di Iva detraibile non potrà essere rendicontata e l'attuatore dichiarerà solo la quota di Iva indetraibile per ottenere la copertura di fondi Pnrr.
IMPRESE, ENC e ETS IN ATTIVITÀ COMMERCIALE
Se l'Iva è indetraibile, a causa delle limitazioni oggettive alla detrazione (articolo 19-bis1) o dell'applicazione del pro-rata (articolo 19, comma 5), sulla base della linea interpretativa che riguarda anche altre fattispecie di investimenti pubblici, può farsi riferimento alla circolare 44/E/2009 ripresa dalla risposta a interpello 428/2021, relativa al credito d'imposta per investimenti in beni strumentali nuovi.
La circolare 9/E/2021, risposta 4.2, relativamente alla determinazione del credito d'imposta industria 4.0 consente di verificare se e in quali casi l'Iva non detraibile comporti l'aumento del costo del bene ai fini dell'agevolazione (articolo 1, commi da 1051 a 1063, legge 178/2020).
Non costituisce una componente del costo l'eventuale Iva, relativa alle singole operazioni di acquisto, totalmente indetraibile (articolo 19-bis1 del Dpr 633/1972), ovvero per effetto dell'opzione (articolo 36-bis del Dpr 633/1972).
Invece non rileva ai fini della determinazione del valore degli investimenti, l'Iva parzialmente indetraibile in misura corrispondente al rapporto tra l'ammontare delle operazioni che conferiscono il diritto alla detrazione e operazioni esenti (articolo 19, comma 5, del Dpr 633/1972), perché l'Iva parzialmente indetraibile per effetto del pro-rata non può essere considerata come costo afferente le singole operazioni d'acquisto ma è una massa globale che si qualifica come costo generale, a eccezione del caso in cui l'applicazione del pro-rata evidenzia una percentuale di detraibilità pari a zero e dove la possibilità di computare nel valore degli investimenti l'Iva totalmente indetraibile è riconosciuta.
L'ammissibilità alla rendicontazione dei costi per l'Iva indetraibile nel caso dei fondi Pnrr segue il "rispetto della normativa nazionale di riferimento". Per cui in sintesi:
- è rendicontabile l'Iva indetraibile interamente per l'applicazione del limite oggettivo alla detrazione e in base a un pro-rata di detraibilità pari a zero, rispettivamente articolo 19-bis e articolo 19, comma 5;
- non è rendicontabile L'Iva indetraibile data dall'applicazione del pro-rata di detraibilità diverso da zero, e le fatture relative verranno ammesse unicamente per il valore dell'imponibile.
